ประมาณการหนี้สินที่สืบเนื่องจาก “สัญญาค้ำประกันทางการเงิน”

พี่น้องครับ วันนี้เรามาเรียนรู้ TFRS 9 เรื่องประมาณการหนี้สินที่สืบเนื่องจาก “สัญญาค้ำประกันทางการเงิน” กันนะครับ

เราจะค่อนข้างคุณเคยกับธุรกรรมนี้ โดยเฉพาะพี่น้องที่ทำงานในบริษัทที่เป็นเครือธุรกิจ โดยบริษัทใหญ่มักค้ำประกันเงินกู้ให้กับบริษัทย่อย ซึ่งโลกนี้ไม่มีของฟรี แม้สุดท้ายบริษัทใหญ่คาดว่าบริษัทย่อยจะจ่ายคืนเงินกู้ตามสัญญา บริษัทใหญ่ก็ยังต้องบันทึกบัญชีอยู่ดี

แล้วจะบันทึกบัญชีอย่างไร?

…………………………………………..

TFRS 9 ระบุเกี่ยวกับเรื่องสัญญาค้ำประกันทางการเงินไว้แบบนี้ :

สำหรับสัญญาค้ำประกันทางการเงิน กิจการต้องวัดมูลค่าเมื่อเริ่มแรกด้วยมูลค่ายุติธรรม (TFRS9.5.1.1) ซึ่งเท่ากับผลต่างของ PV ของเงินสดจ่ายกรณีที่มีการค้ำประกัน และไม่มีการค้ำประกัน

หลังจากรับรู้เริ่มแรก ผู้ออกสัญญาต้องวัดมูลค่าด้วย:

max(ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิต (12 month หรือ Lift time ECL กรณีจัดเป็น stage 2, 3) , FMV ที่รับรู้เริ่มแรกหักด้วยค่าตัดจ่ายสะสมเป็นรายได้ตาม TFRS 15)

อ้างอิงตาม TFRS 9.4.2.1.3

…………………………………

เพื่อความเข้าใจพี่น้องลองดูตัวอย่างที่ดัดแปลงจากเอกสารเผยแพร่ของ BDO ประกอบ:

1/1/x1 บริษัท A ได้ค้ำประกันเงินกู้ 1,000 บาทของบริษัทย่อย B ที่กู้จากธนาคาร XYZ เป็นเวลา 3 ปีดอกเบี้ย 7% ชำระคืนเงินต้น ณ สิ้นปีที่ 3 โดยหาก A ไม่ได้ออกหนังสือค้ำประกัน ธนาคาร XYZ จะคิดดอกเบี้ยในอัตรา 10% ต่อปี

ณ วันที่ 1/1/x1, 31/12/x1 และ 31/12/x2 ความน่าจะเป็นที่จะผิดนัดชำระหนี้ (Probability of Default – PD) ตลอดอายุเงินกู้ คือ 3.5%, 3%, 3% ตามลำดับ

ต่อมา ณ วันที่ 31/12/x1, 31/12/x2 PD ในช่วง 12 เดือนข้างหน้าคือ 2% และ 3% ตามลำดับ

พี่น้องลองดูคู่บัญชีในโพสต์ได้เลย

ประเด็นที่น่าสนใจในโจทย์ข้อนี้

1) “โลกนี้ไม่มีของฟรี” บริษัทใหญ่ผู้ค้ำประกันต้องถือว่ามีภาระผูกพันกับธนาคารผู้ให้กู้แก่บริษัทย่อย และถือว่าความช่วยเหลือที่ให้กับบริษัทย่อยนั้นเป็นการเพิ่มทุน

2) บริษัทใหญ่จะวัดมูลค่าของสัญญาค้ำประกันเท่ากับ PV ของผลต่างดอกเบี้ยที่ประหยัดได้เป็นเวลา 3 ปี ซึ่งในตัวอย่างนี้ หลังจากคิดลด 10% ผลต่างดังกล่าวจะเท่ากับ 75 บาท

3) ณ สิ้นปี 25x1 Life time ECL ของเงินกู้ก้อนนี้ลดลงจาก 3.5% เหลือ 3% ดังนั้น จึงถือว่าไม่มีความเสี่ยงด้านเครดิตเพิ่มขึ้นอย่างมีสาระสำคัญ เงินกู้นี้ยังถูกจัดประเภทเป็น Stage1 ตาม ECL Model บริษัทใหญ่จึงวัดมูลค่า ECL ของสัญญาค้ำประกันด้วย 12 month ECL ซึ่งเท่ากับ 2% x 1000 = 20 บาท ในขณะที่ประมาณการหนี้สินจากสัญญาค้ำประกัน หลังจาก amortize เท่ากับ 52.46 บาท ดังนั้นจำนวนประมาณการหนี้สินที่บริษัทใหญ่จะต้องรับรู้จึงเท่ากับ max(20, 52.46) = 52.46 บาท

4) แม้สิ้นปี 25x2 12 month ECL ของเงินกู้จะเพิ่มขึ้นเล็กน้อยแต่ก็ถือว่ายังอยู่ในระดับที่ไม่มีสาระสำคัญ บริษัทใหญ่จึงวัดมูลค่าของ 12 month ECL เท่ากับ 3% x 1000 = 30 บาท อย่างไรก็ตามประมาณการหนี้สินจากสัญญาค้ำประกัน หลังจาก amortize เท่ากับ 27.67 บาท ดังนั้นจำนวนประมาณการหนี้สินที่บริษัทใหญ่จะต้องรับรู้จึงเท่ากับ max(30, 27.67) = 30 บาท ทำให้ต้องตั้งประมาณการหนี้สินเพิ่ม (30 – 27.67) = 2.33 บาท

5) สิ้นปี 25x3 บริษัทย่อยคืนเงินให้กับธนาคารตามสัญญา จึง amortize หนี้สินออกทั้งจำนวน

ประมาณนี้นะครับ คิดว่าพี่น้องนักบัญชีน่าจะนำไปปรับใช้กับการจัดทำงบให้สอดคล้องกับ TFRS 9 ได้ และอาจเป็นประโยชน์กับการเตรียมสอบ AC1 ด้วยครับ สู้ๆๆๆ

เครดิต เอกสารเผยแพร่ดีๆ ของ BDO “IFRS IN PRACTICE 2019 : IFRS 9 Financial Instruments” ข้อ 39a ครับ